金融不良资产转让规定,金融机构不良资产处置办法

2022年9月30日,为支持银行业金融机构、金融资产管理公司处置不良债权,有效防范金融风险,财政部、国家税务总局联合发布了《关于银行业金融机构、金融资产管理公司不良债权以物抵债有关税收政策的公告》(财政部 税务总局公告2022年第31号,以...
金融不良资产转让规定,金融机构不良资产处置办法

2022年9月30日,为支持银行业金融机构、金融资产管理公司处置不良债权,有效防范金融风险,财政部、国家税务总局联合发布了《关于银行业金融机构、金融资产管理公司不良债权以物抵债有关税收政策的公告》(财政部 税务总局公告2022年第31号,以下简称“31号公告”),对以物抵债涉及的增值税、印花税、契税、房产税、城镇土地使用税出台了一系列利好政策。

在31号公告发布前,仅财税〔2001〕10号对国有AMC接受相关国有银行的不良债权,给予了收购、承接、处置环节的一系列税收优惠政策,由于该优惠政策的适用范围高度限定,无法解决广泛存在的商业化项目以物抵债的税务痛点问题。

31号公告具有明确的优惠指向性,以下我们结合经验对31号公告明确的事项、待明确的事项以及未涉及的事项进行解读。

逐条解读

一、银行业金融机构、金融资产管理公司中的增值税一般纳税人处置抵债不动产,可选择以取得的全部价款和价外费用扣除取得该抵债不动产时的作价为销售额,适用9%税率计算缴纳增值税。

按照上述规定从全部价款和价外费用中扣除抵债不动产的作价,应当取得人民法院、仲裁机构生效的法律文书。

选择上述办法计算销售额的银行业金融机构、金融资产管理公司处置抵债不动产时,抵债不动产作价的部分不得向购买方开具增值税专用发票。

1、针对营改增后取得的抵债不动产处置,新增差额计税方法

针对实务中债权人往往难以取得被执行人开具的增值税专用发票这一情况,31号公告引入差额征税方法在一定程度上缓解了债权人额外增值税负担的痛点问题。

处置抵债不动产有三种增值税计税方式,在符合适用条件的情况下“可选择”:

  • 差额适用5%征收率(简易计税):营改增之前取得的抵债不动产可普遍适用
  • 全额适用9%税率,结合进项抵扣(一般计税):通用
  • 差额适用9%税率(31号公告新增):需符合31号公告适用条件

抵债不动产作价部分不得开具专票。该规定下,意味着选择31号公告中的计税方式将是商业定价的一项影响因素,因为一般纳税人的买受人以同等金额价款取得的进项税额不同,利益所受影响将会不同。开票操作层面,采取“不得开具专票的扣除部分开具普票,余额部分开具专票”及/或“使用差额开票功能开票”均可实现,有待后续征管明确。

财税〔2016〕36号中土地使用权属于“无形资产”,31号公告中对于“抵债不动产”未做定义,但从土地使用权所适用的增值税征税政策来看,我们理解31号公告本条规定应同样适用于抵债土地使用权,除非后续征管政策/口径另有明确。

2、31号公告未提及进项税处理

31号公告引入的“差额征税”模式,严格来讲既不属于简易计税项目也不属于财税〔2016〕36号列举的其他不得抵扣情形,但是是否据此可在取得发票时抵扣进项税,后续处置时又选择差额计算销项税?我们理解产生两次进项抵扣的效果并非31号公告的政策意图,除非后续另作明确,否则应在选择适用31号公告时作进项税转出。

二、对银行业金融机构、金融资产管理公司接收、处置抵债资产过程中涉及的合同、产权转移书据和营业账簿免征印花税,对合同或产权转移书据其他各方当事人应缴纳的印花税照章征收。

接收环节,财政部 税务总局公告2022年第22号已规定人民法院的生效法律文书、仲裁机构的仲裁文书不属于印花税征税范围;处置环节,31号公告针对各类“抵债资产”(不限于抵债不动产)明确新增了单边免税优惠政策。

关于“营业账簿”免征印花税的规定尚无适用场景。

如何界定和把握“接收、处置抵债资产过程中”这一优惠适用范围可能会存在争议。例如过渡性持有抵债资产所涉及的保管、财产保险、租赁等合同以及处置抵债资产涉及的运输、保险等合同。

三、对银行业金融机构、金融资产管理公司接收抵债资产免征契税。

在31号公告发布前,国家层面针对债权人承受破产企业抵偿债务的土地、房屋权属给予免征契税的优惠政策;针对金融资产管理公司仅有财税〔2001〕10号政策性不良资产所规定的优惠政策。此次,31号公告将优惠范围扩大至银行业金融机构、金融资产管理公司抵债业务。

四、各地可根据《中华人民共和国房产税暂行条例》、《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》授权和本地实际,对银行业金融机构、金融资产管理公司持有的抵债不动产减免房产税、城镇土地使用税。

在31号公告出台前,国家层面仅针对金融资产管理公司给予了政策性不良资产相关免税政策;31号公告此次提出鼓励地方出台减免政策,有待后续跟进关注各地方政府部门出台的对应文件以及减免期间、适用范围等具体规定和实施细则。

五、本公告所称抵债不动产、抵债资产,是指经人民法院判决裁定或仲裁机构仲裁的抵债不动产、抵债资产。其中,金融资产管理公司的抵债不动产、抵债资产,限于其承接银行业金融机构不良债权涉及的抵债不动产、抵债资产。

适用31号公告的抵债资产需满足一个基本的大前提,即,“经人民法院判决裁定或仲裁机构仲裁”。即,不适用于协议抵债的方式、不适用于公证债权文书,不适用于调解书(法院的民事裁判文书分为判决书、裁定书、调解书、决定书等。调解达成协议,法院会制作写明诉讼请求、案件事实和调解结果的调解书。所以调解书是法院依法对双方当事人自愿达成的协议的确认,虽与判决书享有同等的执行力,但不属于31号表述中的“判决裁定”)。

对于金融资产管理公司还要注意再多一项限制条件,即,不适用非金附重组业务。

六、本公告所称银行业金融机构,是指在中华人民共和国境内设立的商业银行、农村合作银行、农村信用社、村镇银行、农村资金互助社以及政策性银行。

本条明确了银行业金融机构的范围。

本条未明确金融资产管理公司的范围。但是依照《金融资产管理公司条例》的相关规定,我们理解不包括地方AMC。

七、本公告执行期限为2022年8月1日至2023年7月31日。本公告发布之前已征收入库的按照上述规定应予减免的税款,可抵减纳税人以后月份应缴纳的税款或办理税款退库。已向处置不动产的购买方全额开具增值税专用发票的,将上述增值税专用发票追回后方可适用本公告第一条的规定。

在未做特别规定的情况下,一般以相关税种纳税义务发生时点判断是否属于政策执行期间。

目前政策执行期限为一年,到期是否延续无法确定,因此暂时可将2023年7月31日前视为消化存量不良业务的窗口期进行相关业务评估和处置方案的执行。

31号公告未涉及事项

一、土地增值税

对于银行业金融机构、金融资产管理公司在抵债资产处置环节的土地增值税,31号公告未做任何提及。

《土地增值税暂行条例(2011修订)》第十二条规定“纳税人未按照本条例缴纳土地增值税的,土地管理部门、房产管理部门不得办理有关的权属变更手续”。在绝大部分地区如被执行人、债权人的土地增值税税款征收问题未得到解决则仍阻碍过户从而影响业务有效执行,这也始终是以物抵债业务中最大税务痛点。

二、增值税

对于“抵债不动产”以外的其他类型抵债资产,31号公告未做任何提及。

以抵债股票为例,业务角度至少存在裁定价、裁定日收盘价、过户前一日收盘价等数项价格,如何确定抵债股票的增值税计税成本口径,如何处理其与会计口径、其他税种计税口径的差异,始终是实务中的争议事项亟需政策明确。

三、企业所得税

抵债资产的所得税计税成本口径关系到:

  • 抵债环节,债权人和债务人分别的债务重组损益确认以及确认金额的一致性、其中的税会差异;
  • 处置环节,债权人的资产处置所得/损失。

31号公告未明确该计税口径,且在第一条解决抵债不动产无票的增值税问题同时,尚未明确处置环节的企业所得税扣除凭证要求。

在银行出包少、各类企业纾困化险的市场环境下,以物抵债业务的存量及增量巨大,其中涉及的税务合规及税务优化专业度及难度较高,对此,金融机构建立起以物抵债的全流程税收管理体系的重要性和价值也日益凸显。

作者:毕马威中国 来源:毕马威KPMG

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